Contrato de mandato y sus efectos tributarios en el Perú
Descripción
El contrato de mandato es una figura jurídica recurrente en operaciones de intermediación, representación y comercio exterior. Sin embargo, su configuración —con o sin representación— genera efectos tributarios distintos en materia de IGV, comprobantes de pago y atribución de ingresos. En este artículo se analizan dichos efectos a la luz de Informes SUNAT vigentes y jurisprudencia reciente del Tribunal Fiscal, proporcionando pautas prácticas para una correcta aplicación tributaria.
1. Importancia tributaria del contrato de mandato
Desde una perspectiva civil, el mandato permite que el mandatario actúe por cuenta del mandante. No obstante, para efectos tributarios, no basta la denominación contractual, sino que debe evaluarse la forma real de actuación y la representación frente a terceros, criterio reiterado por la SUNAT en diversos pronunciamientos.
2. Mandato con representación: efectos en IGV y comprobantes
En el mandato con representación, el mandatario actúa en nombre y por cuenta del mandante, por lo que los efectos tributarios recaen directamente en este último.
Este criterio ha sido precisado por SUNAT en el Informe N.° 055-2024-SUNAT, donde se concluye que, tratándose de operaciones realizadas mediante mandato con representación, el comprobante de pago debe emitirse a nombre del mandante, al ser el verdadero adquirente o usuario del bien o servicio, incluso en supuestos de exportación.
Asimismo, respecto al momento de percepción de la retribución para efectos del IGV, el Informe N.° 181-2010-SUNAT establece que cuando el usuario entrega dinero a un mandatario para que este lo traslade al prestador real del servicio, no se configura percepción en cabeza del mandatario, siempre que actúe conforme al mandato y no disponga del importe como ingreso propio.
3. Mandato sin representación y pérdida de beneficios tributarios
El mandato sin representación presenta mayores riesgos fiscales. En este supuesto, el mandatario actúa en nombre propio, aunque por cuenta del mandante, lo que puede alterar la calificación tributaria de la operación.
SUNAT ha sido clara en el Informe N.° 011-2020-SUNAT, señalando que no califica como exportación de servicios aquella prestación realizada bajo mandato sin representación vinculada a trámites de importación y entrega local de bienes vendidos por sujetos no domiciliados. Ello debido a que el servicio se utiliza en el país, incumpliendo los requisitos del artículo 33 de la Ley del IGV.
Este pronunciamiento demuestra que una estructura contractual inadecuada puede generar:
- Pérdida de la inafectación del IGV.
- Reparos por aplicación indebida del régimen de exportación de servicios.
- Contingencias por incorrecta identificación del sujeto obligado.
4. Criterio del Tribunal Fiscal: titularidad del dinero en el mandato
El Tribunal Fiscal ha desarrollado criterios relevantes sobre la titularidad de los fondos administrados bajo contratos de mandato.
En la RTF N.° 05464-1-2025, el Tribunal concluyó que los importes depositados en cuentas del mandatario, en el marco de un mandato sin representación, no constituyen ingresos propios cuando se acredita que dichos fondos pertenecen al mandante y que el mandatario actúa únicamente como intermediario o administrador.
No obstante, el Tribunal enfatiza la necesidad de contar con:
- Contrato de mandato válido.
- Sustento documental del origen y destino del dinero.
- Registros contables coherentes.
- Rendiciones de cuentas periódicas.
La ausencia de estos elementos puede llevar a que la Administración presuma ingresos no declarados o incrementos patrimoniales injustificados.
5. Mandato en materia aduanera
En el ámbito del comercio exterior, SUNAT ha precisado los alcances del mandato con representación en la actuación de agentes de aduana. El Informe N.° 043-2014-SUNAT y el Informe N.° 127-2015-SUNAT destacan que las actuaciones realizadas por el mandatario vinculan directamente al mandante, siempre que el mandato cumpla las formalidades exigidas por la normativa aduanera.
La inexistencia o deficiencia del mandato puede generar responsabilidad tributaria, infracciones y multas.
6. Conclusiones y recomendaciones
Los pronunciamientos de SUNAT y del Tribunal Fiscal confirman que el contrato de mandato no es fiscalmente neutro. Por ello, se recomienda:
- Definir claramente si el mandato es con o sin representación.
- Alinear la ejecución real de las operaciones con lo pactado.
- Emitir correctamente los comprobantes de pago.
- Mantener trazabilidad documental y financiera.
- Revisar periódicamente la doctrina administrativa y jurisprudencial vigente.
En materia tributaria, la sustancia económica y la prueba documental prevalecen sobre la forma, principio que debe guiar toda estructura basada en contratos de mandato.
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